Incrementi retributivi, maggiorazioni e indennità – Ulteriori indicazioni sull’imposta sostitutiva

A seguito delle prime indicazioni già fornite (AdE, circolare n. 2/2026), con circolare n. 3/2026 l’Agenzia delle Entrate (AdE) ha fornito ulteriori precisazioni, nella forma della domanda-risposta, in merito all’applicazione dell’imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali in misura pari a: 

• il 5% con riferimento agli incrementi retributivi corrisposti nel corso dell’anno 2026 a lavoratori subordinati del settore privato – che nel periodo d’imposta 2025 risultino essere titolari di un reddito di lavoro dipendente non superiore a € 33.000,00 lordi – per effetto di rinnovi contrattuali stipulati nel periodo compreso tra il 1° gennaio 2024 e il 31 dicembre 2026 (art. 1, c. 7 della Legge n. 199/2025); 
• il 15%, nel limite complessivo annuo di € 1.500,00, con riferimento alle maggiorazioni e indennità corrisposte nel 2026 al lavoratore – titolare di un reddito di lavoro dipendente relativo all’anno 2025 d’importo non superiore a € 40.000,00 lordi – che svolga attività di lavoro notturno, a turni ovvero nei giorni festivi o di riposo settimanale (art. 1, c. 10 e 11 della Legge n. 199/2025). 

Fermo restando quanto confermato dall’Amministrazione finanziaria con la predetta circolare n. 2/2026, con la presente Nova si evidenziano gli ulteriori orientamenti offerti in merito all’applicazione delle suddette agevolazioni fiscali in casi particolari. 

Regime sostitutivo d’imposta per gli incrementi retributivi 

In merito all’imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sugli incrementi retributivi derivanti dai rinnovi contrattuali, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che tale agevolazione trovi applicazione anche con riferimento agli incrementi retributivi: 

• connessi alle indennità erogate mensilmente al lavoratore in relazione allo svolgimento della mansione (si pensi, a titolo esemplificativo, all’indennità di cassa ovvero alle indennità variabili); 
• le cui tranche, seppur riconosciute con decorrenza anteriore al 1° gennaio 2026 per effetto di accordi di rinnovo di CCNL sottoscritti nel triennio 2024-2026, sono corrisposte dal 1° gennaio al 31 dicembre 2026; 
• che assorbono l’importo già riconosciuto al lavoratore a titolo di superminimo sulla base di un accordo individuale tra lo stesso lavoratore e il datore di lavoro; 
• relativi alla retribuzione ordinaria riconosciuta al lavoratore i) nei giorni di ferie, ii) per la fruizione di permessi ROL/PAR o ‘ex festività’, ovvero iii) come gratifica feriale. 

Imposta sostitutiva per maggiorazioni e indennità  

Il suddetto regime sostitutivo d’imposta introdotto per le maggiorazioni e indennità riconosciute al lavoratore in forza delle disposizioni dettate dal CCNL applicato per lo svolgimento di lavoro notturno, a turni nonché di lavoro prestato nei giorni festivi e di riposo settimanale trova applicazione con riferimento a: 

• le maggiorazioni per il lavoro svolto nella giornata di domenica, anche nell’ipotesi in cui il giorno di riposo settimanale contrattualmente previsto sia differente. L’AdE precisa infatti che, in forza dell’art. 2 della Legge n. 260/1949, tutte le domeniche sono considerate giornate festive; 
• le maggiorazioni previste in caso di attività lavorativa svolta nel giorno di riposo stabilito dalle parti dal lavoratore in regime di part-time verticale. L’agevolazione non è invece applicabile nell’ipotesi in cui il lavoratore part-time svolga attività di lavoro supplementare in giorni non identificabili con quelli di riposo o di esercizio di clausole elastiche, per la quale il CCNL dispone maggiorazioni ad hoc; 
• le maggiorazioni corrisposte al lavoratore per lo svolgimento di attività di lavoro straordinario notturno o lavoro straordinario festivo; 
• le indennità di reperibilità, in quanto funzionalmente collegate alle maggiorazioni previste dal CCNL per lo svolgimento di lavoro notturno, festivo, a turni e nei giorni di riposo settimanale. L’agevolazione è applicabile anche nel caso in cui il lavoratore non abbia effettivamente prestato l’attività lavorativa compensata con tale indennità; 
• le indennità di pernottamento prevista dall’art. 117 del CCNL 23 novembre 2023 per i lavoratori dipendenti dalle imprese creditizie, finanziarie e strumentali. 

Assenza o mancata applicazione del CCNL 

L’AdE specifica che i suddetti regimi fiscali sostitutivi non trovano applicazione nell’ipotesi in cui al rapporto di lavoro non sia applicato un contratto collettivo nazionale di lavoro. 

Imposta sostitutiva per lavoratori impatriati e docenti e ricercatori  

Laddove l’incremento retributivo derivante da un rinnovo contrattuale riguardi il reddito di un lavoratore dipendente che beneficia del regime fiscale speciale per i) lavoratori ‘impatriati’ (art. 5 del D.Lgs. n. 209/2023) ovvero ii) rientro in Italia di ricercato e docenti residenti all’estero (art. 44 del D.L. n. 78/2010 convertito, con modificazioni, dalla Legge n. 122/2010), già con l’anzidetta circolare n. 2/2026 AdE ha ritenuto che il regime sostitutivo d’imposta in oggetto possa applicarsi ‘alla sola quota imponibile dell’incremento retributivo’. 

La stessa Amministrazione finanziaria ha chiarito che qualora l’incremento retributivo (ovvero la maggiorazione o indennità) sia corrisposto ad un lavoratore impatriato ovvero ad un docente o ricercatore titolare del regime fiscale speciale, tali somme devono essere assoggettate ad imposta sostitutiva per l’intero ammontare, senza dunque tener conto delle riduzioni previste dalle rispettive agevolazioni.