Regime ‘impatriati’ – Ulteriori chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

Con risposte ad interpello del 13 ottobre 2025, n. 263 e 264, l’Agenzia delle Entrate (AdE) ha reso precisazioni in merito all’applicabilità del regime fiscale speciale per i lavoratori ‘impatriati’ (art. 5 del D.Lgs. n. 209/2023) nelle distinte ipotesi di trasferimento della residenza fiscale (art. 2 del D.P.R. n. 917/1986) in Italia:

1. ai fini dello svolgimento di un’attività di lavoro subordinato presso una società non collegata né partecipata dalla società per la quale ha già lavorato all’estero nel corso del triennio precedente pur mantenendo un rapporto di collaborazione precedentemente instaurato con un’università stabilita in Italia;
2. per svolgere nel territorio nazionale un’attività di lavoro subordinato e al contempo continuare a svolgere un’attività di lavoro per un’istituzione finanziaria internazionale non facente parte delle istituzioni e degli organi dell’Unione Europea e avente sede in uno Stato non appartenente all’Unione europea.

Con riferimento all’ipotesi di cui al punto 1), è previsto, come noto, che il lavoratore che trasferisca la residenza fiscale in Italia (art. 2 del D.P.R. n. 917/1986) ha titolo a beneficiare del regime fiscale speciale in forza del quale ai fini della determinazione dell’imposta rileva il solo 50 per cento dei redditi prodotti in Italia entro il limite annuo di 600.000 euro, a condizione che il lavoratore non risulti essere stato fiscalmente residente in Italia nei 3 periodi d’imposta precedenti il trasferimento della residenza fiscale (art. 5, c. 1 lett. b) del D.Lgs. n. 209/2023).

Qualora il lavoratore presti l’attività di lavoro in Italia in favore i) dello stesso soggetto presso il quale è stato impiegato nel periodo trascorso all’estero prima del trasferimento della residenza fiscale ovvero ii) di un soggetto appartenente allo stesso gruppo, l’anzidetto requisito minimo di permanenza all’estero è elevato rispettivamente a:

• 6 periodi d’imposta, quando il lavoratore non sia stato in precedenza impiegato in Italia in favore dello stesso soggetto oppure di un soggetto appartenente al suo stesso gruppo;
• 7 periodi d’imposta, se il lavoratore, prima del suo trasferimento all’estero, sia stato impiegato in Italia in favore dello stesso soggetto oppure di un soggetto facente parte del medesimo gruppo.

È opportuno precisare che si considerano appartenenti allo stesso gruppo i soggetti i) tra i quali intercorre un rapporto di controllo diretto o indiretto o ii) che siano sottoposti al comune controllo, diretto o indiretto, esercitato da altro soggetto (art. 2359, c. 1, n. 1) cod. civ.).

Ferma restando la sussistenza degli ulteriori requisiti dei quali è stabilito il lavoratore deve essere in possesso al fine di poter beneficiare del regime fiscale di favore – e cioè di i) mantenere la residenza fiscale in Italia per almeno quattro periodi d’imposta, ii) svolgere l’attività lavorativa in Italia per la maggior parte del periodo d’imposta e di ii) vantare un’elevata qualificazione o specializzazione – con la risposta ad interpello n. 263/2025 l’AdE precisa che il nuovo regime fiscale agevolativo risulta applicabile anche laddove il lavoratore abbia trasferito la residenza fiscale in Italia mantenendo una precedente posizione lavorativa svolta in concomitanza del periodo di residenza all’estero, a prescindere dallo Stato – comunitario o non comunitario – nel quale è stabilito il datore di lavoro o il committente.

Per quanto riguarda il caso prospettato nel precedente punto 2), con la risposta ad interpello del 13 ottobre 2025 n. 264,l’Amministrazione finanziaria conferma propri orientamenti, precisando che il regime fiscale speciale può trovare applicazione anche nel caso in cui il lavoratore abbia trasferito la residenza fiscale in Italia e abbia continuato a svolgere un’attività lavorativa presso un’istituzione finanziaria internazionale non facente parte delle istituzioni e degli organi dell’Unione Europea e avente sede in uno Stato non appartenente all’Unione europea.

È opportuno precisare che ad una differente conclusione si approda nel caso in cui il lavoratore presti un’attività lavorativa in uno Stato membro dell’Unione Europea presso un’istituzione facente parte degli organi dell’Unione Europea; infatti, in tale ipotesi trova applicazione l’art. 13 del Protocollo n. 7 allegato al Trattato dell’Unione Europea (TUE) e al Trattato sul Funzionamento dell’Unione Europea (TFUE), ai sensi del quale ‘i funzionari e gli altri agenti dell’Unione, i quali, in ragione esclusivamente dell’esercizio delle loro funzioni al servizio dell’Unione, stabiliscono la loro residenza sul territorio di uno Stato membro diverso dal paese ove avevano il domicilio fiscale al momento dell’entrata in servizio presso l’Unione, sono considerati, sia nello Stato di residenza che nello Stato del domicilio fiscale, come tuttora domiciliati in quest’ultimo Stato qualora esso sia membro dell’Unione’.

Pertanto, al ricorrere delle condizioni più sopra esposte il lavoratore che trasferisca la residenza fiscale in Italia non potrà in ogni caso beneficiare del regime fiscale speciale in esame (AdE con la circolare 28 dicembre 2020, n. 33).